Traitement TVA des prestations annexes à une prestation principale

La Cour administrative d’appel de Lyon s’est prononcée le 13 décembre 2016 sur la question controversée du traitement TVA des prestations annexes à une prestation principale (CAA Lyon, 13 décembre 2016, N° 15LY01413. Société Favre Sports) et plus particulièrement sur le régime de TVA applicable aux prestations d’assurance proposées par les loueurs de matériel de ski, en complément de la location.

La Cour a jugé dans cette décision, qui constitue une petite révolution dans le monde de la TVA, que les prestations d’assurance proposées de façon facultative par un loueur de matériel de ski n’étaient pas accessoires à la location du matériel et devaient donc être facturées par le loueur en exonération de TVA.

Depuis cette décision, la Cour administrative d’appel de Lyon a par deux fois confirmé cette position dans deux arrêts des 28 mars 2017 (CAA Lyon, 28 mars 2017, N°15LY02661, Les balcons de Belle Plagne) et 11 janvier 2018 (CAA Lyon, 11 janvier 2018, N°16LY02645, SAS Autoluxe). Par ailleurs, l’administration fiscale s’est ralliée à la position de la CAA de Lyon en intégrant cette décision à sa doctrine administrative (BOI-TVA-CHAMP-30-10-60-10 §260).

Dans cette espèce, la société Favre Sports proposait à ses clients, en complément de la location du matériel, une prestation d’assurance venant couvrir les risques de bris, casse et vol. Cette prestation était proposée de façon facultative en sus du prix de la location.

La société Favre Sports avait considéré que cette prestation d’assurance facultative était indépendante de la prestation de location de matériels de ski et avait facturé cette assurance en exonération de TVA, conformément aux dispositions de l’article 261 C 2° du Code général des impôts relatif aux opérations d’assurance.

Lors d’un contrôle fiscal de la société, l’administration fiscale avait remis en cause cette exonération, considérant que la prestation d’assurance n’étant que l’accessoire de la prestation de location de matériel de ski, elle devait suivre le même traitement fiscal et être facturée aux clients avec de la TVA au taux de 20%.

1. Contrairement à la position retenue par l’administration fiscale et le juge administratif, la Cour a considéré que la prestation d’assurance n’était pas l’accessoire de la prestation de location de matériel de ski mais constituait une prestation indépendante soumise à son régime propre, en l’occurrence l’exonération de TVA.

2. Pour retenir cette analyse, la Cour s’est appuyée sur les critères dégagés par la Cour de Justice de l’Union européenne, notamment dans son arrêt Mapfre (CJUE 16 juillet 2015 aff.584/13). Il s’agissait d’un cas relativement similaire d’un revendeur en véhicules d’occasion qui proposait, de façon facultative lors de l’achat du véhicule, une garantie applicable en cas de sinistre sur le véhicule acheté.

3. Pour juger que la garantie offerte par le revendeur lors de la vente du véhicule d’occasion était exonérée de TVA au titre d’une opération d’assurance, la Cour de Justice s’est appuyée sur un faisceau d’indices et a notamment pu relever :

• Qu’un lien contractuel direct était formé entre l’acheteur du véhicule et la société garante lors de la remise du carnet de garantie ;
• Que l’acheteur pouvait exiger de cette société l’intervention promise sans recours contre le vendeur ;
• Qu’il ne s’agissait pas d’améliorer le service rendu par le vendeur mais de conclure une convention particulière avec un tiers ;
• Que la souscription de cette garantie restait facultative et que l’acheteur pouvait souscrire une telle garantie auprès d’un autre assureur ;
• Enfin que l’opérateur indépendant offrant la garantie avait le droit de résilier la convention de garantie sans que cette résiliation n’affecte le contrat de vente du véhicule.

4. S’inspirant des principes définis par la Cour de Justice, la Cour administrative d’appel de Lyon souligne deux éléments principaux pour conclure au caractère non-accessoire de la prestation :

• Cette prestation d’assurance ne présentait qu’un caractère facultatif pour le client ;
• Le client pouvait recourir à un autre prestataire d’assurance que celui proposé par le loueur.

5. De cette décision, reprise par l’administration fiscale dans sa doctrine administrative, il faut retenir que le critère facultatif de l’achat d’une prestation complémentaire semble le critère essentiel pour déterminer si une prestation de services est accessoire à la prestation principale (c’est-à-dire qu’elle constitue seulement pour le client un moyen de mieux profiter de la prestation principale) ou si elle constitue une prestation propre, autonome du service principal offert.

6. Cette qualification d’accessoire ou non de la prestation complémentaire offerte est essentielle puisqu’elle va déterminer le régime TVA de cette prestation :

• Si la prestation complémentaire est analysée comme l’accessoire de la prestation principale (notamment parce qu’elle n’est pas seulement facultative mais obligatoire), elle suivra le régime de la prestation principale, notamment quant au taux de TVA applicable :
• Si la prestation complémentaire n’est pas l’accessoire de la prestation principale, elle suivra son propre régime. Ainsi si une prestation d’assurance est offerte (et que les conditions pour qualifier cette opération d’assurance au sens de l’article 261 C 2° du CGI sont remplies), cette prestation sera exonérée de TVA.

7. En conclusion, il est donc recommandé de procéder à une étude attentive des modalités selon lesquelles sont offertes des prestations additionnelles à la prestation principale de location de matériel de sport.

8. Un examen des modalités contractuelles devra être effectué afin d’éviter tout risque de remise en cause par l’administration fiscale.

9. Il faut enfin souligner que depuis ces 3 décisions de la Cour administrative d’appel de Lyon, le Conseil d’Etat n’a pas eu à se prononcer sur ce sujet. Il convient à notre sens de suivre attentivement la jurisprudence afin de constater si la position de la Cour de Lyon est suivie par les autres Cours administratives d’Appel ainsi que par le Conseil d’Etat.

Anne Benoit

Avocate associée

Spécialiste en Droit fiscal

Fidal Sport